Использование сторонних специалистов - явление распространенное. Это и удобно, и налоги экономит. Но, к сожалению, операции, связанные с арендой персонала, не преминут перепроверить чиновники. Цель этой статьи - помочь вам не только сэкономить на налогах, но и отстоять свои права в случае спора с инспектором.

 В чем экономия? 

Не секрет, что аренду персонала, или аутсорсинг (outsourcing), нередко применяют как способ уменьшить зарплатные налоги и снизить кадровые издержки. Стандартный договор аутсорсинга предусматривает, что выполнение каких-либо функций компании берет на себя сторонняя организация. Однако, как правило, плата за предоставление какой-либо услуги (например, за ведение бухучета или обслуживание компьютерной сети) сопоставима с величиной заработной платы собственных работников вместе с налогами с нее. Сэкономить на них поможет так называемый аутстаффинг (outstaffing), который, по сути, является разновидностью договора аутсорсинга и подразумевает выведение собственного персонала за штат.

Реализовать этот способ можно либо с привлечением специализированной организации, либо самостоятельно. Начнем со второго варианта. Суть схемы проста: персонал переводится в специально созданную организацию-"упрощенщик", но при этом сотрудники продолжают работать на прежнем месте и выполнять свои функции по договору о предоставлении персонала. Результат - ощутимая экономия на ЕСН. Разумеется, при создании организации-"упрощенщика" должны быть соблюдены все требования главы 26.2 Налогового кодекса РФ.

Пример

ЗАО "Волна" занимается налоговым консультированием. Зарплата людей, занятых в этой области, - 150 000 руб. ЕСН фирма платит по ставке 26 процентов. Выручка фирмы в июле 2006 года без учета НДС составила 220 000 руб. Предположим, что других расходов у фирмы в июле не было. Рассмотрим два варианта.

Первый вариант: без использования договора о предоставлении персонала.

В этом случае ЗАО "Волна" заплатит:

- ЕСН - 39 000 руб. (150 000 руб. х 26%);

- налог на прибыль - 7440 руб. ((220 000 руб. - 150 000 руб. - 39 000 руб.) х 24%).

Итого налоговые платежи составят 46 440 руб. (39 000 + 7440).

Второй вариант: заключен договор о предоставлении персонала.

С июля 2006 года персонал ЗАО "Волна" по договору аутстаффинга переведен в ООО "Заря", которое применяет "упрощенку". Месячная плата за предоставление персонала составляет 180 000 руб.

Сумма налога на прибыль в таком случае будет равна 9600 руб. ((220 000 руб. - 180 000 руб.) х 24%).

Затраты "упрощенщика" при этом составят:

- заработная плата - 150 000 руб.;

- пенсионные взносы - 21 000 руб. (150 000 руб. х 14%).

Размер единого налога будет зависеть от того, по какой схеме фирма рассчитывает единый налог.

Налог с доходов составит 10 800 руб. (180 000 руб. х 6%). Эту сумму можно уменьшить на величину пенсионных взносов, но не более чем наполовину. Следовательно, сумма к уплате составит 5400 руб. (10 800 руб. : 2).

Налог с разницы между доходами и расходами будет равен 1350 руб. ((180 000 руб. - 150 000 руб. - 21 000 руб.) х 15%). Рассчитаем минимальный налог. Он составит 1800 руб. (180 000 руб. х 1%). Это больше 1350 руб., поэтому для анализа схемы возьмем минимальный налог. Он значительно меньше единого налога с доходов (1800 руб. против 5400 руб.).

Таким образом, при создании фирмы-"упрощенщика" выгоднее выбрать именно эту схему уплаты единого налога. Общие налоговые расходы обеих фирм будут равны 32 400 руб. (9600 + 21 000 + 1800), что на 14 040 руб. (46 440 - 32 400) меньше, чем при использовании первого варианта.

Кроме того, реализовать эту схему можно с помощью сторонней организации-провайдера. В этом случае такая фирма принимает сотрудников в собственный штат. После этого между провайдером и организацией-заказчиком заключается договор о предоставлении персонала. В результате отношения между сотрудником и фактическим работодателем никак не регламентируются. Работник заключает трудовой договор с провайдером. Он же будет выдавать ему заработную плату, делать с нее отчисления в бюджет и вести кадровый документооборот.

Комментирует Оксана Кузаева, руководитель направления аудита и налогового консалтинга компании CREDERE:

- Основные преимущества аутстаффинга для организации - заказчика услуг заключаются в следующем. Операции по кадровому делопроизводству и исчислению заработной платы и налогов с нее осуществляются работодателем, он же готовит всю необходимую отчетность для внебюджетных фондов и налоговых органов. Ответственность за нарушения в сфере охраны труда несет работодатель, предоставляющий персонал.

Провайдер несет ответственность и за несоблюдение норм налогового и трудового законодательства в отношении работников, числящихся в его штате, а также обеспечивает все социальные гарантии сотрудникам. Кроме того, заказчик услуг получает возможность гибко оперировать с численностью работников, сокращая или увеличивая ее по мере изменения потребностей.

Комментирует Марина Симонова, руководитель компании Ventra Employment:

- Компания-провайдер берет на себя полную юридическую ответственность за персонал, включая ведение кадрового делопроизводства и бухгалтерии, выплату заработной платы, налогов, социальное и медицинское страхование, оформление отпусков, премий, командировок и т.п. При этом выведенные за штат сотрудники продолжают работать на прежнем месте, выполнять те же функции, однако обязанности работодателя по отношению к ним выполняет компания-провайдер.

 Налоговые риски аутстаффинга 

Фиктивность сделки. Налоговики могут посчитать, что договор о предоставлении персонала лишь прикрывает фактические трудовые отношения с этими работниками. А значит, компания-заказчик должна была оформить все выплаты в рамках трудовых договоров.

Логика у чиновников следующая. Работники постоянно находятся на территории компании-заказчика, соблюдают режим работы в компании-заказчике и правила внутреннего трудового распорядка. Следовательно, не могут выполнять какие-либо функции в компании-исполнителе, в которой официально оформлены. Поэтому фактически это трудовые отношения, когда компания не оплачивает услуги, а выплачивает зарплату, на которую должна начислить все зарплатные налоги.

Однако такой подход можно оспорить, поскольку оплата труда привлеченных специалистов производится компанией-исполнителем. Она же начисляет и зарплатные налоги. Ведь в договоре аутстаффинга прямо указывается, что предоставляемые специалисты в течение всего срока остаются работниками компании-исполнителя. Поэтому подобные налоговые претензии к компании-заказчику могут быть с успехом оспорены в суде, даже если по условиям договора сотрудники фактически трудятся на ее территории. Это подтверждает и постановление ФАС Северо-Западного округа от 12 апреля 2004 г. N А56-20964/03.

В том же постановлении суда N А56-20964/03 опровергается еще одно заблуждение налоговиков. Инспекторы посчитали, что поскольку предметом договора о предоставлении персонала "являются физические лица как вещи", то такая сделка недействительна, поскольку сдавать людей внаем нельзя. С этим доводом судьи не согласились. Они отметили, что предмет указанного соглашения - не сами работники как физические лица, а услуга компании-исполнителя по предоставлению персонала. И заключение подобных соглашений "не противоречит закону, деловым обыкновениям и основам публичного порядка".

Отметим, что это судебное решение наглядно иллюстрирует, что на сегодняшний день законодательство не содержит четкого определения договора о предоставлении персонала. В то же время статья 421 Гражданского кодекса РФ позволяет заключать любые соглашения, которые не противоречат действующему законодательству. Кроме того, если договор о предоставлении персонала заключается с компанией-провайдером, именно она будет нести основные риски по сделке.

Комментирует Марина Симонова, руководитель компании Ventra Employment:

- В случае заключения договора на аутстаффинг все налоговые вопросы решаются компанией-провайдером. Соответственно, ее представители и взаимодействуют с налоговой инспекцией и другими государственными органами. Таким образом и перераспределяются трудовые и налоговые риски.

Что же касается возможной переквалификации договора аутстаффинга, то нашей компанией в свое время было получено экспертное заключение юристов о соответствии таких договоров российскому законодательству.

Обоснованность затрат. Инспекторы могут посчитать, что заключение договора с другой организацией о предоставлении персонала не имеет экономического смысла. Однако в уже упоминавшемся нами постановлении N А56-20964/03 арбитры на основе документов, представленных фирмой, установили, что работа именно предоставленных специалистов благоприятно отразилась на финансовых результатах деятельности компании-заказчика. Судьи сделали вывод, что заключение договора было экономически обоснованно. Похожий вывод содержится и в постановлении ФАС Московского округа от 25 ноября 2005 г. N КА-А40/11556-05.

Но, к сожалению, доказать деловую цель такой сделки удается не всегда. Пример - постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20 июня 2005 г. N Ф04-3725/2005(12156-А46-26).

Суть дела в следующем. Инспекторы доначислили компании налог на прибыль, исключив из состава расходов выплаты по договору на ведение бухучета. По мнению инспекции, этот договор был заключен с целью необоснованно завысить расходы и тем самым уменьшить налоги. И действительно, до заключения договора выручка компании была больше. При этом численность работников бухгалтерии возросла с 7 до 32 человек! Проанализировав эти факты, судьи посчитали претензии налоговиков не лишенными оснований и направили дело на новое рассмотрение в первую инстанцию.

Таким образом, перед тем как подписать договор о предоставлении персонала, нужно оценить, сможет ли компания доказать, что этот договор ей выгоден.

 Услуги сторонних фирм

Нередко в своей деятельности компании используют привлеченных специалистов, не прибегая к аутсорсингу или аутстаффингу, - с помощью обычного договора на оказание услуг (например, юридических или консультационных).

Проблемы тут возникают в том случае, если в штате организации есть собственные специалисты в этой области. Скажем, когда у штатных работников другой круг обязанностей или они просто не справляются с объемом работ. А нанимать еще одного специалиста в штат, платить ему зарплату и отчислять с нее ЕСН нецелесообразно, поскольку сторонний сотрудник нужен лишь на время.

Все бы ничего, но чиновники считают подобные расходы обоснованными только в том случае, если обязанности и функции штатного и наемного работника будут различаться. В противном случае такие расходы при расчете налога на прибыль не учитываются. Такую точку зрения Минфин России изложил еще в 2003 году в письме от 8 октября N 04-02-05/3/78. Не изменилась она и сейчас. Так, в письме Минфина России от 3 июля 2006 г. N 03-03-04/1/555 говорится, что оплату консультационных услуг при подготовке отчетности по МСФО в затраты включить нельзя, если в штате фирмы есть сотрудники, в чьи обязанности входит составление такой отчетности.

Таким образом, важное значение имеет, какие обязанности возложены на штатного работника, а какие услуги оказывают сторонние организации. Так, ФАС Северо-Западного округа посчитал, что фирма имела право учесть стоимость услуг сторонней фирмы по подбору персонала, несмотря на наличие в штате собственного специалиста по кадрам (постановление от 5 апреля 2004 г. N А56-22408/03). Свой вывод судьи обосновали тем, что в должностные обязанности работника входит лишь подбор персонала на вакансии рабочих и младшего технического персонала. В то время как договором с кадровым агентством предусмотрено оказание услуг по подбору специалистов среднего и высшего звена.

Но даже если обязанности штатного и наемного работника совпадают, это не значит, что суммы, выплаченные сторонней фирме, нельзя учесть при расчете налога на прибыль. Такого условия просто нет в Налоговом кодексе РФ. Именно такой вывод содержится в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 18 июля 2005 г. N Ф04-4616/2005 (13098-А27-40), а также ФАС Волго-Вятского округа от 8 августа 2005 г. N А82-11632/2004-37.

Т.И. Азымова,

финансовый директор ООО "Серагем-Мостост"

"Главбух", N 16, август 2006 г.